Introducción
Si bien es cierto que las empresas tienen como finalidad principal la generación de ingresos; actualmente, es común escuchar que estas realizan actividades no solo para cumplir con dicho objetivo sino también para contribuir con el desarrollo de su entorno, por ejemplo, protegiendo el medio ambiente o promoviendo mayores niveles de bienestar a las comunidades aledañas a su centro de operaciones.
En ese sentido, las empresas tienen una participación activa en la sociedad, ya que muchas veces actúan prestando servicios públicos ante la ausencia del Estado; sin embargo, debemos tener en cuenta que dicha prestación no constituye un hecho aislado sino es el resultado de la búsqueda de armonizar sus intereses comerciales, financieros, económicos y societarios con los intereses propios de la comunidad y de la sociedad en general[1].
El objetivo del presente artículo es desarrollar los lineamientos para determinar si el gasto por concepto de Responsabilidad Social Empresarial (en adelante, RSE) resulta o no deducible, para ello analizaremos primero los conceptos de causalidad y liberalidad para luego aterrizarlos en los dos escenarios en que consideramos se presentaría la RSE: estrategia integral de gestión; y, actividad de naturaleza filantrópica.
Principio de causalidad: limitaciones, condiciones y prohibiciones
El principio de causalidad se encuentra recogido en el artículo 37 y 44, del Capítulo VI, referido a la determinación de la renta neta, del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF (en adelante, LIR).
De la lectura del artículo 37 de la LIR se desprende que legislativamente se ha planteado una lista en la cual se describen una serie de operaciones deducibles en tanto cumplan con las formalidades y limitaciones estipuladas. Sin embargo, esta lista no es taxativa, en tanto el primer párrafo del referido artículo plantea una “cláusula general” en los siguientes términos: “[a] fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por esta ley”.
En otras palabras, como se señala en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 03942-5-2005 el primer párrafo del artículo 37 de la LIR recoge el denominado principio de causalidad según el cual todo el gasto debe ser necesario y vinculado a la actividad que se desarrolla, debiendo considerarse los criterios de razonabilidad y proporcionalidad, así como el modus operandi del contribuyente.
Ahora bien, el concepto “gasto necesario” no debe entenderse en sentido restringido sino extensivo, conforme lo reconoce el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 03766-3-2016 al señalar que nuestra legislación adopta un criterio “amplio pues se permite la sustracción de erogaciones que no guardan dicha relación de manera directa, no obstante ello, el principio de causalidad debe ser atendido, por lo que para ser determinado deberán aplicarse criterios adicionales como que los gastos sean normales de acuerdo al giro del negocio o éstos mantengan cierta proporción con el volumen de las operaciones, entre otros.”[2]
En ese mismo sentido, Durán afirma que conforme al principio de causalidad existe la necesidad de que los egresos (denominados también como erogaciones) tengan relación con la generación de la renta o el mantenimiento de la fuente productora de la misma, incluso, aquellos que, de manera potencial, posibilitan incrementar los ingresos en la realización de actividades gravadas, aunque no se logre conseguirlo[3].
Por su parte, el artículo 44 de la LIR regula aquellas operaciones cuyos gastos no son deducibles, como es el caso de las donaciones que no cumplan con los requisitos señalados en el inciso x del artículo 37 de la LIR, así como otras liberalidades. Cabe precisar que la LIR no señala qué debe entenderse por liberalidad, no obstante, sí lo hace el Tribunal Fiscal, que la describe como el desprendimiento, la generosidad, la virtud moral que consiste en distribuir generosamente bienes sin esperar recompensa, es decir, son aquellas cantidades entregadas a un tercero sin su respectiva contraprestación por quien las recibe[4].
En ese sentido, ¿el gasto por RSE cumpliría con el principio de causalidad y, por tanto, sería deducible?
Depende. La RSE es un concepto polisémico y en constante evolución, por lo que para determinar si se encuentra dentro de lo regulado por el primer párrafo del artículo 37 de la LIR es necesario identificar la perspectiva a partir de la cual se la analizará.
De esa manera, la doctrina identifica a la RSE en los siguientes escenarios:
1.Estrategia integral de gestión: Según esta perspectiva, la RSE “viene a representar el intento de comprender, desde la empresa, la totalidad de los intereses, ciertamente amplios y diversos, sobre los que incide la actividad por ella desarrollada. (…) Por su carácter omnicomprensivo, esta concepción de la RSC[5] afecta a la totalidad de la estructura, decisoria y organizativa, de la empresa (…)”[6]
Dicha definición es afín a la señalada en el artículo 78 de la Ley General del Ambiente, Ley N° 28611, que entiende a la RSE como “un conjunto de acciones orientadas al establecimiento de un adecuado ambiente de trabajo, así como de relaciones de cooperación y buena vecindad impulsadas por el propio titular de las operaciones”. En otros términos, la RSE entendida como estrategia integral de gestión tiene como objetivo alinear los intereses de la empresa con los stakeholders para que ejecute sus actividades con normalidad.
Para ello, las buenas prácticas en gestión de proyectos recomiendan contar con la Gestión de los Interesados, mediante la cual se busca identificar a las personas, grupos u organizaciones que pueden afectar o ser afectados por el proyecto, para analizar sus expectativas y el impacto que pueden generar. Todo ello, para desarrollar estrategias de gestión adecuadas a fin de lograr la participación eficaz de los interesados en las decisiones y en la ejecución del proyecto.[7]
En el caso de los proyectos vinculados a las actividades extractivas es usual que los stakeholders (primarios[8] y estratégicos[9]) sean las comunidades nativas aledañas, por lo que la gestión tendrá que identificar sus necesidades y expectativas con el objetivo de alinearlas a las del proyecto. Por lo tanto, los costos incurridos en la Gestión de los Interesados son necesarios para el desenvolvimiento normal de las actividades de la empresa y coadyuvan a la generación de renta.
En ese contexto, las labores realizadas como consecuencia de la Gestión de los Interesados no constituyen actividades aisladas, sino nacen e interactúan juntamente con las demás áreas de conocimiento de la gestión del proyecto (alcance, costo, tiempo, calidad, entre otras). De esa manera, es usual que las empresas, por ejemplo, cuenten con un área especializada en Relaciones Comunitarias, con personal dedicado a tiempo completo a dicha labor.
Ahora bien, como producto de la gestión se obtendrá el “Plan de Involucramiento de los Interesados”[10]. Por citar un caso, las medidas de manejo social de un proyecto del Sector Energía y Minas se sintetizan en un Plan de Relaciones Comunitarias, a través del cual se regula las relaciones entre poblaciones y empresas, y la gestión de los problemas sociales que enfrenta el sector con las comunidades asentadas en sus áreas de influencia. Este plan puede incluir los siguientes aspectos:[11]
- Establecimiento de un compromiso corporativo de responsabilidad social en la misión y objetivos de la empresa
- Política de adquisición de tierras y obtención de servidumbres
- Política de prevención social y manejo de impactos
- Plan de consulta
- Política de responsabilidad social
- Definición de responsabilidades y funciones para el manejo del plan de relaciones comunitarias de la empresa
Evidentemente, todas las acciones para el desarrollo del Plan de Relaciones Comunitarias tienen como objetivo la ejecución normal del proyecto, pues justamente el móvil de su existencia es el establecimiento de buenas relaciones con las comunidades aledañas. Por lo que, los gastos erogados en dicho contexto no configuran una mera liberalidad, sino gastos directos que tienen como objetivo generar y mantener la fuente productora de renta.
Al respecto, el Tribunal Fiscal señala en las Resoluciones N° 18397-10-2013 y 03766-3-2016, que dichos gastos forman parte de una estrategia empresarial y constituye una visión de negocios cuyo objetivo es incrementar la rentabilidad de las empresas y garantizar el desarrollo de sus proyectos en armonía con la comunidad, siendo una conducta exigible de carácter constitucional. En este sentido, los gastos incurridos por tal concepto constituyen herramientas necesarias para mejorar la competitividad y sostenibilidad de las empresas, permiten un ambiente adecuado para el desarrollo de las actividades generadoras de renta y la continuidad de las actividades empresariales”.[12]
En otro caso, el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 01424-5-2005 señaló “que era razonable que las empresas que, por ejemplo, se dedicaban a actividades mineras adquirieran insumos para el cuidado o tratamiento de tierras agrícolas como parte de sus programas de responsabilidad social y protección del ambiente, y que por tanto las adquisiciones que realizara para tal fin se encontraban vinculadas al giro del negocio.”
Sin embargo, no basta con la mera alegación para que estos tipos de gastos sean considerados per se deducibles, sino es necesario que el contribuyente cumpla con aportar el suficiente sustento probatorio para demostrar que el objetivo de este tipo de erogaciones está vinculado a la sostenibilidad de las actividades empresariales en la zona de operaciones.
De ese modo, el Tribunal Fiscal señaló en la Resolución N° 18397-10-2013 que los gastos efectuados por concepto de responsabilidad social corporativa no constituyen meros actos de liberalidad, sino, por el contrario, instrumentos legítimos utilizados por las empresas para la generación y/o mantenimiento de sus ingresos, y también de la respectiva fuente productora y, en este sentido, tales erogaciones, debidamente acreditadas y sustentadas, se realizan en cumplimiento del compromiso asumido por el concesionario respecto del Estado que representa a la Nación, lo que se enmarca claramente dentro del principio de causalidad a que se refiere el primer párrafo del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Dicha posición es respaldada por las Resoluciones N° 1932-5-2004 y 1424-5-2005 en donde el Tribunal Fiscal afirmó que los gastos incurridos por un deudor tributario a favor de las comunidades colindantes por razones de responsabilidad social corporativa resultan deducibles en tanto estos se encuentren debidamente acreditados, y, se constate de los correspondientes contratos, la referida obligación.
Por lo tanto, todos los gastos erogados por concepto de RSE entendida como “estrategia integral de gestión” son necesarios para el normal desarrollo de la empresa (generan y mantienen la fuente productora de renta) y, por ende, se encuentran regulados en el primer párrafo del artículo 37 de la LIR (principio de causalidad).
2.Actividad de naturaleza filantrópica: Desde esta perspectiva, “la empresa socialmente responsable sería (…) aquella que dedicase algunos de sus recursos patrimoniales a la realización de actividades ajenas, en principio, a su propio objeto como operador económico, y que tuvieran el elemento común servir a fines de interés general” [13], en otras palabras, estos actos no tienen como origen una estrategia integral de gestión sino únicamente un fin altruista.
Ahora bien, la administración considerará que los gastos de RSE tienen naturaleza filantrópica si el contribuyente no sustenta ni acredita debidamente que estos fueron verdaderos gastos en el contexto de una estrategia integral de gestión, en vista que en él recae la carga de la prueba.
Sin embargo, a nivel legislativo encontramos dos excepciones, en donde a pesar de no cumplir con el principio de causalidad, la norma tributaria permite la deducción de los siguientes gastos:
- El supuesto regulado en el inciso x) del artículo 37 de la LIR (donaciones) en donde a pesar de constituir una auténtica liberalidad (donación) permite al contribuyente deducir dicho gasto, en tanto no exceda el 10% de la renta neta y cumpla otros requisitos.
- Inversiones que efectúen los titulares de la actividad minera en infraestructura que constituyan servicio público[14], serán deducibles de la renta imponible, siempre que las inversiones hubieren sido aprobadas por el organismo del sector competente, conforme el literal d) del artículo 72 de la Ley General de Minería.
En consecuencia, los gastos por RSE entendida como actividad filantrópica, salvo las dos excepciones planteadas, no son deducibles y, por ende, se encontrarían regulados en el inciso d) del artículo 44 de la LIR.
Conclusiones
No se puede afirmar de manera categórica que los gastos por el concepto de RSE son deducibles ya que es necesario analizar el escenario en el que se realizan. De esa manera, si los gastos se generan como consecuencia de la “estrategia integral de gestión” (Gestión de los Interesados) de la empresa sí cumplirían con el principio de causalidad y, por tanto, serían deducibles, conforme el primer párrafo del artículo 37 de la LIR. Sin embargo, ello no ocurrirá si los gastos tienen “naturaleza filantrópica” porque se encontrarían en el supuesto regulado en el inciso d) del artículo 44 de la LIR.
Fuente de la imagen (*): http://anagramacomunicacion.com/responsabilidad-social-corporativa/responsabilidad-social-corporativa/
Referencias
[1] Cfr. Flores, J. (2014) ¿Los gastos de responsabilidad social de las empresas son deducibles para el impuesto a la renta? Actualidad Empresarial, Segunda Quincena, p. I-17.
[2] Esta posición tiene como antecedentes las Resolución del Tribunal Fiscal N° 710-2-99, 8634-2-2001 y 01275-2-2004.
[3] Durán, L. (2009) Alcances del principio de causalidad en el impuesto a la renta empresarial. Contabilidad y Negocios (4) 7, p. 6.
[4] Resolución del Tribunal Fiscal N° 2675-5-2007.
[5] Entendemos como conceptos equiparables la Responsabilidad social corporativa y la Responsabilidad social empresarial.
[6] Embid, J. y Del Val, P. (2016) La responsabilidad social corporativa y el Derecho de sociedades de capital: entre la regulación legislativa y el soft law. Madrid: Colección Derecho Privado. Agencia Estatal Boletín Oficial del Estado, p. 31
[7] Cfr. Project Management Institute (2017) Guía de los fundamentos para la dirección de proyectos. Guía del PMBOK. Sexta edición. Newtown Square, p. 503.
[8] Porque son afectados directamente por la actividad de la empresa y porque dicho impacto es relevante.
[9] Porque están asociados a oportunidades o amenazas relevantes.
[10] Mediante el plan se “identifica las estrategias y acciones requeridas para promover el involucramiento de los interesados en la toma de decisiones y la ejecución. Dependiendo de las necesidades del proyecto y las expectativas de los interesados, puede ser formal e informal y muy detallado o formulado de manera general.” (Project Management Institute (2017) Op., Cit., p. 522)
[11] Cfr. Ministerio de Energía y Minas (2001) Guía de Relaciones Comunitarias. Lima: Dirección General de Asuntos Ambientales, p. 32
[12] Al respecto, véase: Arroyo, G. (2013) La deducción del impuesto a la renta de los denominados “gastos de responsabilidad social” efectuados en etapas preproductivas. Revista N° 53 del Instituto Peruano de Derecho Tributario, pp. 107 – 136.
[13] Embid, J. y Del Val, P. (2016) Op., Cit., p. 35
[14] Según la Resolución Ministerial N° 0577-2007-MTC/02, el concepto de infraestructura de servicio público comprende entre otras, las obras viales, puertos, aeropuertos y telecomunicaciones. Se considera que tales obras e inversiones constituyen servicio público, cuando puedan ser utilizada por la colectividad organizada.
